El pan es uno de los alimentos básicos por excelencia. Hasta hace poco, en España no todo el pan tributaba igual, pues existía una distinción fiscal entre el pan común, gravado con un IVA superreducido del 4%, y los panes especiales, a los que se aplicaba el IVA reducido del 10%. Sin embargo, una reciente sentencia del Tribunal Supremo ha introducido una importante novedad que unifica el IVA del pan.
Ayer, 27 de febrero de 2025, se publicó en el Boletín Oficial del Estado (BOE) la Resolución de la Dirección General de Tributos (DGT), de 24 de febrero de 2025, sobre el tipo impositivo del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) aplicable al pan.
La Ley del IVA diferenciaba entre el llamado “pan común” (al que se aplicaba el tipo superreducido del 4%) y el resto de panes. Para definir el pan común a efectos del IVA, la DGT entendía que había que acudir a las disposiciones contenidas en el Código Alimentario y a las reglamentaciones técnicas sanitarias dictadas en su desarrollo.
Actualmente, la definición del pan (sin otro calificativo), del pan común y del pan especial se encuentra en los artículos 2, 3 y 5, respectivamente, del Real Decreto 308/2019, de 26 de abril, por el que se aprueba la norma de calidad para el pan (RD 308/2019).
La Ley del IVA establece que tiene el tipo hiperreducido, del 4%, entre otros alimentos, el “pan común”. Hasta ahora, a la hora de aplicar esta definición, la administración tributaria remitía a la normativa alimentaria, que denomina así solo al que pan fresco tratado según los principios básicos.
Así, quedaban fuera y, por tanto, en la categoría de “panes especiales”, todos aquellos que añadan cualquier otro ingrediente (como azúcares o cereales), preparado de otra forma (rallado, de molde…) o con la harina tratada de forma distinta (por eso, hasta que se cambió, y en la resolución de hoy también se incluye de forma específica, también estaban ahí los panes sin gluten).
Respecto al pan especial, el criterio evacuado en varias consultas tributarias, citando a modo de ejemplo las consultas vinculantes número V2236-12 y V3013-19, fue que esta clase de pan no se podía beneficiar del tipo superreducido, pero sí del reducido del 10%. En esta categoría entraban, entre otros, panes tales como el pan de Viena, el pan tostado, biscotes, colines, regañás o picos, el pan de molde, el pan de pita, el pan rallado, el pan de frutas y el pan dulce.
En consecuencia, tradicionalmente la DGT ha mantenido que la tributación del pan a efectos del IVA debe separarse en dos grupos: pan común (4%) y pan especial (10%).
Sentencia del Tribunal Supremo
El debate sobre el IVA del pan llegó hasta los tribunales. El 15 de octubre de 2024, en el marco del recurso de casación número 2208/2023, el Tribunal Supremo (TS) dictó una Sentencia (número 1610/2024, ECLI:ES:TS:2024:4960) de especial relevancia en cuanto a la tributación indirecta de este producto alimentario.
En la citada Sentencia el Alto Tribunal tuvo que determinar si, atendidas las características del pan fabricado por la sociedad recurrente (baguettes que tenían la consideración de pan especial) y a la vista de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), la aplicación del tipo superreducido del IVA era contraria al principio de neutralidad del IVA, en su faceta de garantía de la libre competencia, y al criterio del TJUE respecto a que para determinar si dos servicios o bienes son similares debe tenerse principalmente en cuenta el punto de vista del consumidor medio, evitando distinciones artificiales basadas en diferencias insignificantes.
Tal y como se indica en la resolución objeto del presente post, de forma concluyente el TS dictaminó que la no aplicación del tipo superreducido del 4% a un pan considerado especial (concretamente, el pan objeto de controversia) según la normativa técnico-sanitaria y alimentaria española se opone al principio de neutralidad del IVA, en su faceta de garantía de la libre competencia y a la doctrina del TJUE.
La aplicación del 10% a ciertos panes se consideró contraria a la libre competencia, generando una distorsión en el mercado sin base objetiva.
En su sentencia del pasado 24 de octubre, el TS argumenta, entre otras razones, que esa distinción afecta a la libre competencia, que remite a una normativa alimentaria pero que la propia Ley del IVA no desarrolla qué es “pan común” y, lo más importante, que la normativa europea es clara: no pueden estar en tramos distintos productos similares. Y, en este caso, finaliza el Supremo, todos esos tipos de producto, se fabriquen como se fabriquen y contengan las semillas que contengan, para el consumidor son panes, sin distinción.
A continuación, destacamos los argumentos clave del TS para llegar a dicha conclusión:
- No está justificado en el presente caso supeditar la aplicación del tipo superreducido del 4% del IVA al pan a normativa no fiscal, especialmente de rango meramente reglamentario.
- El principio de neutralidad no solo significa que el sujeto pasivo debe quedar indemne de la carga tributaria que supone el IVA, la que recae sobre el consumidor final, sino que dicho principio también se opone a que mercancías o servicios similares, que compitan entre sí, sean tratados de forma distinta desde el punto de vista del IVA. Lo contrario generaría una distorsión en la competencia.
- La exclusión del pan especial del tipo superreducido vulnera los principios de neutralidad, competencia e igualdad, así como la jurisprudencia del TJUE.
- Al no diferenciar la Ley del IVA entre dos clases de panes (común y especial), no cabe crear una distinción que en la ley no está expresada con claridad. A su juicio, en la Ley del IVA no se ha pretendido tratar de forma diferente al pan especial respecto al pan común.
Resolución de la DGT de 24 de Febrero de 2025
Con motivo de esta sentencia, la DGT ha emitido la Resolución de 24 de febrero de 2025 para manifestar, respecto a qué tipo de pan podrá beneficiarse del tipo superreducido, lo siguiente:
- El tipo del 4% del IVA será aplicable a todos los panes previstos en el citado RD 308/2019. Por lo tanto, no solamente a los panes comunes (según esta normativa, como entendía hasta ahora la DGT), sino también a los panes especiales.
- A efectos de clarificación, y teniendo presente a las personas celiacas o con intolerancia al gluten, se incluye dentro del tipo del 4% a los productos que, respondiendo a la definición de pan común, pan especial o productos semielaborados, hayan sido elaborados (i) con harina exenta de gluten (de forma natural o por tratamiento especial) o (ii) en el que la harina haya sido sustituida por otros ingredientes sin gluten.
La citada resolución tendrá efectos vinculantes para los órganos y entidades de la Administración Tributaria encargados de la aplicación de los tributos.
Para acatar la sentencia y dotar de seguridad jurídica a todos los operadores, la Dirección General de Tributos (DGT) emitió la Resolución de 24 de febrero de 2025 (publicada en el BOE el 27/02/2025) unificando oficialmente el IVA del pan.
En resumen, el Ministerio de Hacienda ha rebajado el IVA de los panes especiales, entre los que se encuentra el pan sin gluten, del 10% al 4% tras una sentencia del Tribunal Supremo que ha dictaminado que se debe aplicar ese tipo de IVA superreducido y equipararlo al pan común, que ya disfruta de este menor gravamen. Desde ahora, los panes multicereales, baguete, chapata, pan tostado, colines, biscotes, picos, pan de molde o el pan rallado y también el pan sin gluten, ya se les aplica este menor gravamen.
Así se recoge en la resolución del 24 de febrero de la Dirección General de Tributos, sobre el tipo del Impuesto sobre el valor añadido aplicable al pan, que ha publicado este jueves el Boletín Oficial del Estado (BOE). De esta forma, se establece que será de aplicación el tipo reducido del 4% al que se refiere el artículo 91 de la Ley 37/1992 a las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de todos los productos referidos en el Real Decreto 308/2019, de 26 de abril, así como a los productos que, respondiendo a la definición de pan común, pan especial o productos semielaborados referidos en el mismo: "hayan sido elaborados con harina exenta de gluten, bien sea de forma natural o porque haya sido objeto de un tratamiento especial para reducir su contenido de gluten, o en el que harina haya sido sustituida por otros ingredientes exentos de gluten de forma natural, aunque estos sean mayoritarios en su composición".
Fuentes del Ministerio de Hacienda han precisado que el tipo superreducido para los panes especiales está en vigor desde la publicación de la sentencia del Supremo, el pasado mes de octubre, y que la resolución publicada este jueves en el BOE es para otorgar seguridad jurídica a los operadores.
Tras dicha resolución, la Asociación Española de Industrias de Panadería, Bollería y Pastelería (Asemac) se ha felicitado por esta decisión del Ministerio de Hacienda, con cuyos representantes se ha venido reuniendo desde la sentencia del Supremo para aclarar que la misma se refería a todos los tipos de pan especial.
El Ministerio de Hacienda ha publicado una resolución en la que se anuncia la aplicación del IVA del 4% a los panes considerados como 'pan especial', extendiendo por tanto el IVA superreducido a todos los tipos de este alimento considerado básico.
Ahora, Hacienda recula aceptando la sentencia del Supremo para incluir en ese 4% de IVA a todos los panes que se comercializan en España, considerándose 'pan común' y 'pan especial' todos aquellos productos que describe la norma de calidad. La Asociación Española de la Industria de Panadería, Bollería y Pastelería (ASEMAC) aplaude la resolución, que considera histórica para el sector, y agradece que la Agencia Tributaria haya contado con su colaboración.
Por pan especial se entiende el pan elaborado con harinas de cereales y otras harinas, el multicereal, el pan de Viena, el tostado, biscotes, colines o picos, de molde, rallado, pan bizcochado, pan dulce, pan de frutas, palillos, bastones, pan ácimo, pan pita y la tortilla de pan, entre otros. Los productos semielaborados del pan comprenden el pan precocido, la masa congelada y otras masas en las que se haya inhibido el proceso de fermentación para su conservación autorizada.
Hasta la publicación de la Resolución de 24 de febrero de 2025 (el 27 de febrero de 2025), la Administración tributaria consideraba que el tipo del 4% del IVA sólo era aplicable al pan común, mientras que el pan especial y los productos semielaborados del pan debían tributar como cualquier otro alimento normal, es decir, al tipo reducido de IVA del 10 %.
Cabe señalar que, en la Resolución objeto de análisis, también se abordan los efectos temporales del criterio manifestado por la DGT. Al respecto, y acogiendo el criterio del TS manifestado en la sentencia de 15 de octubre de 2024, el criterio tendrá efectos ex tunc, es decir, desde la entrada en vigor de la norma que interpreta (consideramos que aquí la DGT se refiere a la Ley del IVA) con los límites del principio de confianza legitima y, en todo caso, teniendo en consideración los plazos de prescripción tributarios.
Evolución del IVA del Pan en España
Con caracter general, el pan común tributa al tipo superreducido de IVA (4 %), al igual que la masa de pan común congelada y el pan común congelado destinados exclusivamente a la elaboración del pan común. Por pan común se considera el pan elaborado con harina de trigo, ya sea bregado, de miga dura, español o candeal, de flama o miga blanda, el integral y el elaborado con otras harinas de cereales distintos del trigo. No obstante, con anterioridad se han aplicado tipos aún menores, incluso del cero por ciento.
Desde el 1 de octubre de 2024 y hasta el 31 de diciembre de 2024, el Real Decreto-ley 4/2024, de 26 de junio, por el que se prorrogan determinadas medidas para afrontar las consecuencias económicas y sociales derivadas de los conflictos en Ucrania y Oriente Próximo y se adoptan medidas urgentes en materia fiscal, energética y social, estableció un tipo del 2% de IVA para las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de los alimentos básicos, incluido el pan común. En consecuencia, durante el mismo periodo el tipo del recargo de equivalencia aplicable a estos alimentos era del 0,26%
Y previamente, entre el 1 de enero de 2023 y el 30 de septiembre de 2024 se aplicaba el tipo del 0% del IVA, medida que fue aprobada inicialmente desde el 1 de enero hasta el 30 de junio de 2023 por el artículo 72 del Real Decreto-ley 20/2022, de 27 de diciembre, de medidas de respuesta a las consecuencias económicas y sociales de la Guerra de Ucrania y de apoyo a la reconstrucción de la isla de La Palma y a otras situaciones de vulnerabilidad, y prorrogada hasta el 31 de diciembre de 2023 por el Real Decreto-ley 5/2023, de 28 de junio; hasta el 30 de junio de 2024 por el Real Decreto-ley 8/2023, de 27 de diciembre, y hasta el 30 de septiembre de 2024 por el Real Decreto-ley 4/2024, de 26 de junio
También tributarán al tipo del 4% el pan especial y los productos semielaborados referidos en el Real Decreto 308/2019, de 26 de abril, por el que se aprueba la norma de calidad para el pan, incluidos aquellos elaborados con harina exenta de gluten, de acuerdo con la Resolución de 24 de febrero de 2025, de la Dirección General de Tributos, sobre el tipo del Impuesto sobre el Valor Añadido aplicable al pan.
La siguiente tabla resume la evolución del IVA del pan en España:
| Periodo | IVA aplicable al pan común | IVA aplicable al pan especial (antes de la resolución) |
|---|---|---|
| Hasta el 31 de diciembre de 2022 | 4% | 10% |
| 1 de enero de 2023 - 30 de septiembre de 2024 | 0% | 10% |
| 1 de octubre de 2024 - 31 de diciembre de 2024 | 2% | 10% |
| Desde el 1 de enero de 2025 (tras la resolución) | 4% | 4% |
Legislación relacionada:
- Art.91 Ley 37/1992 LIVA. Tipos impositivos reducidos.
- Art. 72 RD-ley 20/2022. Tipo impositivo aplicable temporalmente del Impuesto sobre el Valor Añadido a determinadas entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de alimentos, así como a efectos del recargo de equivalencia.
- Art. 1 RD-ley 4/2024. Tipo impositivo aplicable temporalmente del Impuesto sobre el Valor Añadido a determinadas entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de alimentos, así como a efectos del recargo de equivalencia.
Jurisprudencia y Doctrina relacionada:
- Resolución de 24 de febrero de 2025, de la Dirección General de Tributos, sobre el tipo del Impuesto sobre el Valor Añadido aplicable al pan.